Zastava Bosne i Hercegovine

Nazad na elektronske dodatke

Stručni komentar

NEOPHODNA OBELODANJIVANJA U VEZI UČEŠĆA U KAPITALU DRUGIH PRAVNIH LICA ZA 2021. GODINU


Informacije u vezi učešća u drugim pravnim licima koje je neophodno obelodaniti u Napomenama uz finansijske izveštaje propisane su Međunarodnim standardom finansijskog izveštavanja - MSFI 12 Obelodanjivanje o učešćima u drugim entitetima ("Sl. glasnik RS", br. 123/2020 - dalje: MSFI 12).

MSFI 12 zahteva od pravnih lica obelodanjivanje informacija koje omogućavaju korisnicima finansijskih izveštaja da ocene:

  • prirodu i rizike povezane sa njegovim učešćima u drugim pravnim licima; i
  • efekte tih učešća na njegov finansijski položaj, rezultat poslovanja i tokove gotovine.

Da bi se postigao navedeni cilj, pravno lice ima obavezu da obelodani:

  • značajna prosuđivanja i pretpostavke prilikom određivanja prirode svog učešća u drugom pravnom licu ili aranžmanu i u određivanju vrste zajedničkog aranžmana u kojem on ima učešće; i
  • informacije o svojim učešćima u:
    • zavisnim pravnim licima;
    • pridruženim pravnim licima;
    • zajedničkim aranžmanima; i
    • strukturiranim entitetima nad kojima pravno lice nema kontrolu (nekonsolidovani strukturirani entiteti).

Da bi se u potpunosti postigli ciljevi MSFI 12, ovaj standard zahteva da se pored navedenog utvrdi i da li matično pravno lice zadovoljava definiciju investicionog entiteta (novi pojam uveden Međunarodnim standardom finansijskog izveštavanja - MSFI 10 Konsolidovani finansijski izveštaji ("Sl. glasnik RS", br. 123/2020 - dalje: MSFI 10)), kao i da informacije u vezi sa tim obelodani.

Status investicionog entiteta

U skladu sa paragrafom 27 MSFI 10, matična kompanija određuje da li je ona investicioni entitet. Investicioni entitet je entitet koji:

  • pribavlja novčana sredstva od jednog ili više investitora u cilju pružanja usluga upravljanja investicijama tom ili tim investitorima;
  • obavezuje se svom(jim) investitoru(ima) da je svrha njegovog poslovanja da investira fondove isključivo radi prihoda od povećanja kapitala, prihoda od investicija ili oboje; i
  • odmerava i vrednuje performanse suštinski svih investicija na osnovu fer vrednosti.

Paragrafom 9A MSFI 12 je propisano da kada matični entitet utvrdi da je investicioni entitet u skladu sa paragrafom 27 MSFI 10, investicioni entitet tada obelodanjuje informacije o značajnim prosuđivanjima i pretpostavkama izvršenim prilikom utvrđivanja da je to investicioni entitet. Ako investicioni entitet nema jednu ili više tipičnih karakteristika investicionog entiteta (navedenih u paragrafu 28 MSFI 10), mora da obelodani svoje razloge za zaključak da je ipak investicioni entitet.

Pored toga, paragraf 9B MSFI 12 zahteva da kada entitet postane ili prestane da bude investicioni entitet, treba da obelodani promenu statusa investicionog entiteta i razloge za tu promenu. Osim toga, entitet koji postane investicioni entitet, treba da obelodani efekat promene statusa na finansijske izveštaje za prezentovani period, uključujući:

  • ukupnu fer vrednost, od datuma promene statusa zavisnih entiteta koji prestaju da se konsoliduju;
  • ukupan dobitak ili gubitak, ako postoji, obračunat u skladu sa paragrafom B101 MSFI 10; i
  • bilansna(e) pozicija(e) u bilansu uspeha u kojoj(ima) je priznat dobitak ili gubitak (ako nisu prikazane odvojeno).

U paragrafima od 19A do 19G MSFI 12 su detaljno navedeni zahtevi za obelodanjivanje učešća u nekonsolidovanim entitetima, odnosno obaveze investicionog entiteta u pogledu obelodanjivanja ukoliko ima učešća u pravnim licima.

Značajna prosuđivanja i pretpostavke

Pravno lice obelodanjuje informacije o značajnim prosuđivanjima i pretpostavkama koje je izvršilo (i promenama u tim prosuđivanjima i pretpostavkama) prilikom utvrđivanja:

  • da ima kontrolu nad pravnim licem u koje je investirano u skladu sa MSFI 10;
  • da ima značajan uticaj nad drugim pravnim licem;
  • da ima zajedničku kontrolu nad aranžmanom; i
  • vrste zajedničkog aranžmana (tj. zajedničkog poslovanja ili zajedničkog poduhvata) kada je aranžman strukturiran u vidu posebne finansijske strukture.

Da bi ispunilo navedene zahteve, pravno lice obelodanjuje, na primer, značajna prosuđivanja i pretpostavke koje je izvršilo prilikom utvrđivanja:

  • da nema kontrolu nad drugim pravnim licem, čak iako poseduje više od polovine glasačkih prava tog pravnog lica;
  • da ima kontrolu nad drugim pravnim licem, čak iako poseduje manje od polovine glasačkih prava tog pravnog lica;
  • da je zastupnik ili principal u skladu sa MSFI 10;
  • da nema značajan uticaj iako poseduje 20 procenata ili više glasačkih prava u drugom pravnom licu;
  • da ima značajan uticaj iako poseduje manje od 20 procenata glasačkih prava u drugom pravnom licu.

Učešća u kapitalu zavisnih pravnih lica

U vezi učešća u kapitalu zavisnih pravnih lica, pravno lice obelodanjuje informacije koje omogućavaju korisnicima njegovih konsolidovanih finansijskih izveštaja da razumeju i ocene:

  • strukturu grupe i udeo koji učešća bez prava kontrole imaju u aktivnostima i tokovima gotovine grupe;

Pravno lice obelodanjuje za svako svoje zavisno pravno lice, u kome ima učešća bez prava kontrole, a materijalno su značajna za pravno lice:

  • ime zavisnog pravnog lica;
  • glavno mesto poslovanja (u zemlji u kojoj je registrovan, ako se razlikuje od zemlje u kojoj se nalazi glavno mesto poslovanja) zavisnog pravnog lica;
  • deo udela u vlasništvu učešća bez prava kontrole;
  • deo glasačkih prava koja drže učešća bez prava kontrole, ako se ona razlikuju od proporcije udela u vlasništvu;
  • dobitak ili gubitak koji pripadaju učešćima bez prava kontrole u zavisnom pravnom licu tokom izveštajnog perioda;
  • ukupna učešća bez prava kontrole u zavisnom pravnom licu na kraju izveštajnog perioda;
  • sažete finansijske informacije o zavisnom pravnom licu.

Sažete informacije o zavisnom pravnom licu uključuju informacije o dividendama koje se plaćaju učešćima bez prava kontrole i sumarne finansijske informacije o imovini, obavezama, dobitku ili gubitku i tokovima gotovine za zavisno pravno lice koje omogućavaju korisnicima da razumeju udele koje učešća bez prava kontrole imaju u aktivnostima i tokovima gotovine grupe. Takve informacije, na primer, mogu da uključe, ali nisu ograničene na kratkoročnu imovinu, dugoročnu imovinu, kratkoročne obaveze, dugoročne obaveze, prihode, dobitak ili gubitak i ukupan sveobuhvatni rezultat. Sažete finansijske informacije sastoje se od iznosa pre eliminisanja interkompanijskih odnosa.

  • prirodu i razmere značajnih ograničenja sposobnosti pravnog lica da pristupi ili koristi imovinu, i izmiruje obaveze grupe;

Pravno lice obelodanjuje:

  • značajna ograničenja (na primer, zakonska, ugovorna i regulatorna ograničenja) svoje sposobnosti da pristupi ili koristi imovinu i da izmiruje obaveze grupe, kao što su ona koja ograničavaju sposobnost pravnog lica ili njegovih zavisnih pravnih lica da prenose gotovinu ili drugu imovinu na druga pravna lica (ili od njih) u okviru grupe i garancije ili druge zahteve koji mogu ograničiti plaćanja dividendi i ostale raspodele iz kapitala, ili kredite i avanse koji se uzimaju ili otplaćuju drugim pravnim licima (ili od strane) drugih entiteta unutar grupe;
  • prirodu i obim u kojim zaštićena prava učešća bez prava kontrole mogu značajno da ograniče sposobnost pravnog lica da pristupi ili koristi imovinu ili izmiri obaveze grupe (kao što je slučaj kada je pravno lice odgovorno za izmirenje obaveza zavisnog pravnog lica pre izmirenja sopstvenih obaveza, ili kada je saglasnost učešća bez prava kontrole neophodna za pristup imovini ili za izmirenje obaveza zavisnog pravnog lica);
  • knjigovodstvene vrednosti imovine i obaveza u konsolidovanim finansijskim izveštajima na koje se takva ograničenja odnose.
  • prirodu i promene u rizicima povezanim sa učešćima pravnog lica u konsolidovanim strukturiranim entitetima;

Pravno lice obelodanjuje uslove svih ugovornih aranžmana, koji mogu zahtevati od pravnog lica ili njegovih zavisnih pravnih lica, da pruže finansijsku podršku konsolidovanom strukturiranom entitetu, uključujući i događaje ili okolnosti koje bi mogle da izlože pravno lice gubitku (na primer, aranžmani vezani za likvidnost ili događaji koji uzrokuju promenu kreditnog rejtinga povezani sa obavezom kupovine imovine od strukturiranog entiteta ili pružanje finansijske podrške).

Ako u toku izveštajnog perioda pravno lice ili neko od njegovih zavisnih pravnih lica, bez da za to imaju ugovornu obavezu, pruže finansijsku ili drugu podršku konsolidovanom strukturiranom entitetu (na primer, kupovina imovine ili instrumenata koje emituje strukturirani entitet), pravno lice obelodanjuje:

  • vrstu i iznos pružene podrške, uključujući i situacije u kojima su pravno lice ili njegova zavisna pravna lica pomogli strukturiranom entitetu u dobijanju finansijske podrške; i
  • razloge za pružanje podrške.

Ako u toku izveštajnog perioda pravno lice ili neko od njegovih zavisnih pravnih lica, bez postojanja ugovorne obaveze, pruže finansijsku ili drugu podršku prethodno nekonsolidovanom strukturiranom entitetu, gde pružanje takve podrške ima za posledicu da entitet stekne kontrolu nad strukturiranim entitetom, pravno lice obelodanjuje objašnjenje relevantnih činjenica prilikom donošenja takve odluke.

Pravno lice obelodanjuje sve trenutne namere o pružanju finansijske ili druge podrške konsolidovanom strukturiranom entitetu, uključujući i namere o pružanju pomoći strukturiranom entitetu u pribavljanju finansijske podrške.

  • posledice promena u njegovom vlasničkom udelu u zavisnom entitetu koje ne rezultiraju u gubitku kontrole;

U Napomenama uz finansijske izveštaje pravno lice prezentuje tabelu koja prikazuje efekte na kapital, koji pripada vlasnicima pravnog lica, svih promena vlasničkog udela u zavisnom pravnom licu koje ne rezultiraju u gubitku kontrole.

  • posledice gubitka kontrole nad zavisnim pravnim licem tokom izveštajnog perioda;

Pravno lice obelodanjuje dobitak ili gubitak od gubitka kontrole nad zavisnim pravnim licem, ako postoji, obračunat u skladu sa MSFI 10, i:

  • deo tog dobitka ili gubitka koji proističe iz odmeravanja udela zadržanog u prethodno zavisnom pravnom licu po njegovoj fer vrednosti na dan gubitka kontrole; i
  • stavku(e) u bilansu uspeha u kojima se priznaje dobitak ili gubitak (ako već nije zasebno prezentovan).

Kada su finansijski izveštaji zavisnog pravnog lica koji se koriste u pripremi konsolidovanih finansijskih izveštaja, pripremljeni na dan ili za period koji se razlikuje od onih koji se odnose na konsolidovane finansijske izveštaje, pravno lice obelodanjuje:

  • datum završetka izveštajnog perioda finansijskih izveštaja tog zavisnog pravnog lica; i
  • razloge za korišćenje različitog datuma ili perioda.

Učešća u kapitalu pridruženih pravnih lica i zajedničkim aranžmanima

U Napomenama se obelodanjuju i informacije koje omogućavaju korisnicima njegovih finansijskih izveštaja da ocene:

  • prirodu, obim i finansijske efekte svojih učešća u zajedničkim aranžmanima i pridruženim pravnim licima, uključujući i prirodu i efekte svojih ugovornih odnosa sa ostalim investitorima koji imaju zajedničku kontrolu, ili značajan uticaj na zajedničke aranžmane i pridružena pravna lica;

Pravno lice za svako za njega materijalno značajno pridruženo pravno lice i zajednički aranžman obelodanjuje:

  • naziv pridruženog pravnog lica ili zajedničkog aranžmana;
  • prirodu odnosa pravnog lica sa zajedničkim aranžmanom ili pridruženim pravnim licem (tako što, na primer, opisuje prirodu aktivnosti zajedničkog aranžmana ili pridruženog pravnog lica i da li su one od strateške važnosti za aktivnosti pravnog lica);
  • glavno mesto poslovanja (i zemlju u kojoj je registrovan, ako je primenljivo i razlikuje se od glavnog mesta poslovanja) zajedničkog aranžmana ili pridruženog pravnog lica;
  • deo vlasničkog udela ili učestvujućeg udela koji poseduje pravno lice ako postoji razlika, deo glasačkih prava (ako je to primenljivo).

Takođe, pravno lice za svaki zajednički poduhvat i pridruženo pravno lice koji su za njega materijalno značajni obelodanjuje:

  • da li se investicija u zajednički poduhvat ili pridruženo pravno lice odmerava po metodi udela ili po fer vrednosti;
  • sažete finansijske informacije o zajedničkom poduhvatu ili pridruženom pravnom licu;
  • ako se zajednički poduhvat ili pridruženo pravno lice računovodstveno obuhvataju po metodi udela, ako postoji kotirana tržišna cena istog učešća fer vrednost svoje investicije u zajedničkom poduhvatu ili pridruženom pravnom licu.

Sažete finansijske informacije za zajednički poduhvat ili pridruženo pravno lice uključuju, ali se ne ograničavaju na:

  • kratkoročnu imovinu;
  • stalnu imovinu;
  • kratkoročne obaveze;
  • dugoročne obaveze;
  • prihode;
  • dobitak ili gubitak od redovnog poslovanja;
  • dobitak ili gubitak posle poreza od obustavljenih poslovanja;
  • ukupan ostali rezultat;
  • ukupan zbirni rezultat.

Pored navedenih sažetih finansijskih informacija, pravno lice takođe obelodanjuje za svaki zajednički poduhvat koji je materijalno značajan za pravno lice, iznos:

  • gotovine i gotovinskih ekvivalenata;
  • kratkoročnih finansijskih obaveza (bez obaveza prema dobavljačima i ostalih obaveza i rezervisanja);
  • dugoročnih finansijskih obaveza (bez obaveza prema dobavljačima i ostalih obaveza i rezervisanja);
  • amortizacije;
  • prihoda od kamate;
  • rashoda kamate;
  • troškova ili prihoda po osnovu poreza na dobitak.

Pravno lice takođe obelodanjuje finansijske informacije o investicijama pravnog lica u zajedničkim poduhvatima i pridruženim pravnim licima koja pojedinačno nisu materijalno značajna zbirno posmatrano za sve pojedinačno nematerijalne zajedničke poduhvate, i odvojeno, i zbirno posmatrano za sve pojedinačno nematerijalne pridružene entitete.

Pored navedenog, MSFI 12 zahteva od pravnih lica da obelodane i:

  • prirodu i obim svih značajnih ograničenja (na primer, koja proističu iz aranžmana o zajmu, zakonskih obaveza ili ugovornih aranžmana između investitora sa zajedničkom kontrolom ili značajnim uticajem nad zajedničkim poduhvatom ili pridruženim pravnim licem) na sposobnost zajedničkih poduhvata ili pridruženih pravnih lica da vrše prenos sredstava na pravno lice u vidu dividendi isplaćenih u gotovini, ili da otplaćuju kredite ili avanse entiteta;
  • kada su finansijski izveštaji zajedničkog poduhvata ili pridruženog pravnog lica koji se koriste prilikom primene metode udela, pripremljeni na dan ili za period koji se razlikuju od onih za pravno lice, obelodanjuje se datum završetka izveštajnog perioda finansijskih izveštaja tog zajedničkog poduhvata ili pridruženog pravnog lica i razloge za korišćenje različitog datuma ili perioda;
  • nepriznat deo gubitaka zajedničkog poduhvata ili pridruženog pravnog lica, kako za izveštajni period tako i kumulativno, ako je pravno lice prestalo da priznaje svoj deo gubitka zajedničkog poduhvata ili pridruženog pravnog lica prilikom primene metode udela.
  • prirodu i promene u rizicima povezanim sa svojim učešćima u zajedničkim poduhvatima i pridruženim pravnim licima;

Pravno lice obelodanjuje:

  • obaveze koje ima vezano za svoje zajedničke poduhvate, odvojeno od iznosa drugih obaveza;
  • u skladu sa Međunarodnim računovodstvenim standardom - MRS 37 Rezervisanja, potencijalne obaveze i potencijalna imovina ("Sl. glasnik RS", br. 123/2020), osim kada je verovatnoća gubitka mala, potencijalne obaveze nastale po osnovu svog učešća u zajedničkim poduhvatima ili pridruženim pravnim licima (uključujući i svoj deo potencijalnih obaveza zajednički kreiranih sa drugim investitorima koji imaju zajedničku kontrolu, ili značajan uticaj nad zajedničkim poduhvatom ili pridruženim pravnim licem), odvojeno od iznosa drugih potencijalnih obaveza.

Učešća u nekonsolidovanim strukturiranim entitetima

U vezi učešća u nekonsolidovanim strukturiranim entitetima, pravno lice obelodanjuje informacije koje omogućavaju korisnicima njegovih finansijskih izveštaja:

  • da razumeju prirodu i obim njegovog učešća u nekonsolidovanim strukturiranim entitetima;

Pravno lice obelodanjuje kvalitativne i kvantitativne informacije o svojim učešćima u nekonsolidovanim strukturiranim entitetima, uključujući, ali ne ograničavajući se na prirodu, svrhu, veličinu i aktivnosti strukturiranog entiteta i načina finansiranja strukturiranog entiteta.

  • da ocene prirodu i promene u rizicima povezanim sa njegovim učešćima u nekonsolidovanim strukturiranim entitetima;

U napomenama uz finansijske izveštaje se obelodanjuje u tabelarnom obliku, osim ako drugi oblik nije prikladniji, sumarni pregled:

  • knjigovodstvenih vrednosti imovine i obaveza priznatih u svojim finansijskim izveštajima vezano za svoja učešća u nekonsolidovanim strukturiranim entitetima;
  • bilansnih stavki u izveštaju o finansijskom položaju u kojima su ta imovina i obaveze priznate;
  • iznosa koji najbolje predstavljaju maksimalnu izloženost pravnog lica gubicima od svojih učešća u nekonsolidovanim strukturiranim entitetima, uključujući i način na koji je utvrđena maksimalna izloženost. Ako pravno lice ne može da kvantifikuje svoju maksimalnu izloženost gubicima od svojih učešća u nekonsolidovanim strukturiranim entitetima, on tu činjenicu i razloge obelodanjuje;
  • upoređenje između knjigovodstvenih vrednosti imovine i obaveza pravnog lica koji se odnose na njegova učešća u nekonsolidovanim strukturiranim entitetima i entitetove maksimalne izloženosti gubicima od tih entiteta.

Ukoliko je u toku izveštajnog perioda pravno lice, bez postojanja ugovorne obaveze, pružalo finansijsku ili drugu podršku nekonsolidovanom strukturiranom entitetu u kojem je prethodno imalo ili trenutno ima učešće (na primer, kupovina imovine ili instrumenata koje emituje strukturiran entitet), pravno lice obelodanjuje:

  • vrstu i iznos pružene podrške, uključujući i situacije u kojima je pravno lice pomoglo strukturiranom entitetu u dobijanju finansijske podrške;
  • razloge za pružanje podrške.

Pravno lice obelodanjuje sve tekuće namere o pružanju finansijske ili druge podrške nekonsolidovanom strukturiranom entitetu, uključujući i namere da pomogne strukturiranom entitetu u obezbeđivanju finansijske podrške.



Redakcija
dr Marina Protić