Posle tačno dve nedelje od usvajanja Uredbe o fiskalnim pogodnostima i direktnim davanjima privrednim subjektima u privatnom sektoru i novčanoj pomoći građanima u cilju ublažavanja ekonomskih posledica nastalih usled bolesti COVID-19 ("Sl. glasnik RS", br. 54/2020 - dalje: Uredba), Vlada je usvojila dopune Uredbe, kojima se preciziraju određena pitanja (dalje: Uredba o dopunama).

Uredba o dopunama objavljena je u "Sl. glasniku RS", br. 60/2020 od 24.4.2020. godine, a stupila je na snagu istog dana.

Najvažnije dopune odnose se na čl. 9. i 10. Uredbe, kojima se uređuju direktna davanja privrednim subjektima, a imaju za cilj da se spreče potencijalne zloupotrebe.

Takođe, predmetnim dopunama se definiše datum do koga privredni subjekti moraju preneti sredstva sa namenskog računa na račune zaposlenih. Pored toga, dopunama je bliže preciziran pojam dividende u smislu člana 16. Uredbe.

U nastavku teksta detaljnije objašnjavamo navedene, kao i ostale dopune.

Dopune člana 9. Uredbe (direktna davanja za preduzetnike, mikro, mala i srednja pravna lica)

Podsećamo da je odredbama člana 9. st. 1. i 3. Uredbe propisano da preduzetnik, preduzetnik paušalac, preduzetnik poljoprivrednik, preduzetnik drugo lice, pravna lica koja su razvrstana kao mikro, mala i srednja u skladu sa zakonom kojim se uređuje računovodstvo, mogu da ostvare pravo na uplatu bespovratnih novčanih sredstava iz budžeta, i to:

- u maju 2020. godine u iznosu koji se dobija kao proizvod broja zaposlenih sa punim radnim vremenom za čije je zarade i naknade zarada podneo Obrazac PPP-PD za obračunski period mart 2020. godine i iznosa osnovne minimalne neto zarade za mart 2020. godine;

- u junu 2020. godine u iznosu koji se dobija kao proizvod broja zaposlenih sa punim radnim vremenom za čije je zarade i naknade zarada podneo Obrazac PPP-PD za obračunski period april 2020. godine i iznosa osnovne minimalne neto zarade za mart 2020. godine;

- u julu 2020. godine u iznosu koji se dobija kao proizvodbroja zaposlenih sa punim radnim vremenom za čije je zarade i naknade zarada podneo Obrazac PPP-PD za obračunski period maj 2020. godine i iznosa osnovne minimalne neto zarade za mart 2020. godine.

Broj zaposlenih iz stava 1. ovog člana uvećava se i za broj zaposlenih sa nepunim radnim vremenom i to tako što se za svakog zaposlenog sa nepunim radnim vremenom ukupan broj zaposlenih uvećava srazmerno ugovorenom procentu angažovanja zaposlenog sa nepunim radnim vremenom u odnosu na puno radno vreme, a što se utvrđuje na osnovu podataka iz Obrasca PPP-PD za odgovarajući obračunski period.

Dakle, onako kako je bilo propisano pre Uredbe o dopunama, proizlazilo je da privredni subjekt ima pravo na direktna davanja u punom iznosu za svakog zaposlenog sa punim radnim vremenom, nezavisno od toga koliko je taj zaposleni radio kod tog subjekta u odnosnom obračunskom periodu. Ovakvo regulisanje moglo je da dovede do zloupotreba, u smislu da se isti zaposleni u jednom obračunskom periodu zapošljavaju i otpuštaju kod više privrednih subjekata, kako bi svaki od tih privrednih subjekata za te iste zaposlene dobijao direktna davanja iz budžeta u punom iznosu za isti obračunski period.

Upravo zbog ovoga, dodati su novi st. 5. i 6. člana 9. Uredbe, prema kojima:

Broj zaposlenih iz stava 1. alineja druga ovog člana umanjuje se i za broj zaposlenih kojima je kod privrednog subjekta počev od 10. aprila 2020. godine do 30. aprila 2020. godine prestao radni odnos.

Broj zaposlenih iz stava 1. alineja treća ovog člana umanjuje se i za broj zaposlenih kojima je kod privrednog subjekta počev od 1. maja 2020. godine do 31. maja 2020. godine prestao radni odnos.

Dakle, suština predmetne dopune je u tome da se u broj zaposlenih za koje se ostvaruje pravo na direktna davanja, neće računati lica kojima je prestao radni odnos u aprilu (kada je u pitanju utvrđivanje visine direktnih davanja koja će se isplaćivati u junu), odnosno kojima je prestao radni odnos u maju (kada je u pitanju utvrđivanje visine direktnih davanja koja će se isplaćivati u julu). Sa druge strane, utvrđivanje visine direktnih davanja koja će isplaćivati u maju mesecu, vrši će se po nepromenjenim pravilima (dakle, u broj zaposlenih za potrebe utvrđivanja visine direktnih davanja koja će se isplaćivati u maju računaju se i zaposleni kojima je prestao radni odnos u martu).

U nastavku detaljnije objašnjavamo šta navedene dopune znače kada je u pitanju utvrđivanje visine direktnih davanja.

Utvrđivanje visine direktnih davanja koja će se isplaćivati u maju

Kao što smo videli, predmetne dopune se ne odnose na direktna davanja koja će se iz budžeta isplaćivati u maju, na namenske račune privrednih subjekata.

To znači da se iznos direktnih davanja koje će se isplaćivati u maju određuje kao proizvod broja zaposlenih sa punim radnim vremenom (uvećan za broj zaposlenih sa nepunim radnim vremenom srazmerno procentu radnog angažovanja) za čije je zarade i naknade zarada podnet Obrazac PPP-PD za obračunski period mart 2020. godine i iznosa osnovne minimalne neto zarade za mart 2020. godine.

Podsećamo da se u skladu sa članom 9. stav 4. Uredbe, broj zaposlenih iz stava 1. ovog člana umanjuje za broj zaposlenih za koje isplata zarade, odnosno naknade zarade, za obračunski period u celosti pada na teret drugih isplatilaca, a koje isplate imaju oznaku vrste prihoda (OVP) od 204 do 211 u Pravilniku o poreskoj prijavi za porez po odbitku ("Sl. glasnik RS", br. 74/2013, 118/2013, 66/2014, 71/2014 – ispr., 14/2016, 21/2017, 20/2018, 104/2018 i 96/2019).

Dakle, za potrebe utvrđivanja visine direktnih davanja koja će se isplaćivati u maju, u broj zaposlenih za koje privredni subjekt ostvaruje pravo na direktna davanja u punom iznosu, računaju se zaposleni sa punim radnom vremenom (kao i zaposleni sa nepunim radnim vremenom srazmerno procentu radnog angažovanja) za čije je zarade i naknade zarade privredni subjekt podneo Obrazac PPP PD za mart mesec, i to:

- zaposleni koji su bili u radnom odnosu tokom celog obračunskog perioda,

- zaposleni kojima je prestao radni odnos u toku obračunskog perioda,

- zaposleni sa kojima je zasnovan radni odnos u toku obračunskog perioda.

Dakle, pravo na direktna davanja koja se isplaćuju u maju, u celom iznosu, privredni subjekat može da ostvari i za onog zaposlenog koji je, na primer, radio samo jedan dan u martu.

Jedino se u broj zaposlenih (za potrebe utvrđivanja visine direktnih davanja u maju) ne računaju zaposleni za koje je isplata zarade, odnosno naknade zarade, za obračunski period mart mesec, u celosti pao na teret drugih isplatilaca. To znači da, ako je, na primer, zaposleni u jednom delu marta bio na bolovanju na teret poslodavca, a drugi deo marta bio na bolovanju na teret RFZO, privredni subjekt i za tog zaposlenog ima pravo na direktno davanje i to u iznosu cele osnovne minimalne zarade.

Utvrđivanje visine direktnih davanja koja će se isplaćivati u junu

Kada je reč o direktnim davanjima koja se isplaćuju u junu, iznos tih davanja se određuje kao proizvod broja zaposlenih sa punim radnim vremenom (u koji se računa i broj zaposlenih sa nepunim radnim vremenom srazmerno procentu radnog angažovanja) koje je privredni subjekat imao u aprilu (tj. za čije je zarade i naknade zarada podneo Obrazac PPP PD za april) i iznos osnovne minimalne neto zarade za mart 2020. godine.

Međutim, u skladu sa novim stavom 5. člana 9. Uredbe, u broj zaposlenih za koji privredni subjekat ima pravo na direktna davanja ne uračunavaju se zaposleni kojima je prestao radni odnos u periodu od 10. do 30. aprila.

Dakle, pravo na direktna davanja koja se budu isplaćivala u junu, privredni subjekat može da ostvari, u celom iznosu, za zaposlene:

- koji su u radnom odnosu bili tokom celog obračunskog perioda (ceo april),

- kojima je prestao radni odnos do 9. aprila,

- koji su zasnovali radni odnos u aprilu, nezavisno od broja radnih dana u tom mesecu.

Na primer, privredni subjekat ne može da ostvari pravo na direktno davanje, koje će se isplaćivati u junu, za zaposlenog kome je prestao radni odnos 30. aprila (dakle, koji je radio skoro ceo obračunski period), ali zato može da ostvari (i to u punom iznosu) za zaposlenog kome je prestao radni odnos, na primer, 2. aprila, ili koji je zasnovao radni odnos 30. aprila, i radio samo jedan dan u tom obračunskom periodu.

Naravno, i za utvrđivanje visine direktnih davanja koja će se isplaćivati u junu mesecu u broj zaposlenih ne računaju se zaposleni za koje je isplata zarade, odnosno naknade zarade, za obračunski period april mesec, u celosti pao na teret drugih isplatilaca. To znači da, ako je na primer, zaposleni u jednom delu aprila bio na bolovanju na teret poslodavca (bolovanje do 30 dana), a drugi deo marta bio na bolovanju na teret RFZO (bolovanje preko 30 dana), privredni subjekt i za tog zaposlenog ima pravo na direktno davanje i to u iznosu cele osnovne minimalne zarade.

Utvrđivanje visine direktnih davanja koja će se isplaćivati u julu

Kada su u pitanju direktna davanja koja se isplaćuju u julu, visina tih davanja određuje se kao proizvod broja zaposlenih sa punim radnim vremenom (uvećan za broj zaposlenih sa nepunim radnim vremenom srazmerno procentu radnog angažovanja) za čije je zarade i naknade zarade privredni subjekt podneo PPP PD za maj i iznosa osnovne minimalne neto zarade za mart.

Međutim, u skladu sa novim stavom 6. člana 9. Uredbe, u broj zaposlenih za koji privredni subjekat ima pravo na direktna davanja ne uračunavaju se zaposleni kojima je prestao radni odnos u maju mesecu.

Dakle, pravo na direktna davanja koja se budu isplaćivala u julu, privredni subjekat može da ostvari, u celom iznosu, za zaposlene sa punim radnim vremenom (kao i za zaposlene sa nepunim radnim vremenom srazmerno njihovom radnom angažovanju):

- koji su radili ceo obračunski period (ceo maj),

- koji su zasnovali radni odnos u maju, nezavisno od broja radnih dana u tom mesecu.

Na primer, privredni subjekat ne može da ostvari pravo na direktno davanje za zaposlenog kome je prestao radni odnos 31. maja (dakle, koji je radio skoro ceo obračunski period), ali zato može da ostvari pravo na direktno davanje (i to u punom iznosu) za zaposlenog koji je, primera radi, zasnovao radni odnos poslednjeg dana obračunskog perioda (31. maja).

Naravno, i za utvrđivanje visine direktnih davanja koja će se isplaćivati u julu mesecu u broj zaposlenih ne računaju se zaposleni za koje je isplata zarade, odnosno naknade zarade, za obračunski period maj mesec, u celosti pao na teret drugih isplatilaca. To znači da, ako je, na primer, zaposleni u jednom delu maja bio na bolovanju na teret poslodavca (bolovanje do 30 dana), a drugi deo maja bio na bolovanju na teret RFZO (bolovanje preko 30 dana), privredni subjekt i za tog zaposlenog ima pravo na direktno davanje i to u iznosu cele osnovne minimalne zarade.

Zaključak

Imajući u vidu navedene dopune, na ovaj način se sprečavaju zloupotrebe da dva ili više privredna subjekta ostvaruju pravo na direktna davanja (u punom iznosu) za iste zaposlene u istom obračunskom periodu. Međutim, smatramo da bi bolje rešenje bilo da je propisano pravo na direktno davanje u iznosu koji je srazmeran broju dana koji je zaposleni radio u jednom obračunskom periodu kod poslodavca. Na ovaj način bi se isto sprečile zloupotrebe, ali bi se izbegle situacije da privredni subjekt, na primer, ne može da ostvari pravo na direktno davanje za zaposlenog kome je prestao radni odnos pri kraju obračunskog perioda, a može da ostvari (i to u punom iznosu) za zaposlenog sa kojim je zasnovao radni odnos krajem obračunskog perioda i koji je, recimo, radio samo jedan dan u tom periodu.

Napominjemo da navedene dopune, ni na koji način ne utiču na pravila kojima se uređuju uslovi za sticanje i gubitak prava na pogodnosti iz Uredbe, kao ni na pravo privrednog subjekta da samostalno određuje za koji obračunski period će iskoristiti direktna davanja, prilikom isplata zarada i naknada zarade. Drugim rečima, predmetne dopune se odnose samo na pravila po kojima se utvrđuje visina direktnih davanja za odnosne obračunske periode.

Dopune člana 10. Uredbe (direktna davanja velikim pravnim licima)

Podsećamo da je odredbama člana 10. st. 1. i 2. Uredbe propisano da pravno lice koje je razvrstano kao veliko pravno lice (dalje: veliko pravno lice) u skladu sa zakonom kojim se uređuje računovodstvo, može da ostvari pravo na uplatu bespovratnih novčanih sredstava u iznosu koji se dobija kao proizvod iznosa 50% osnovne minimalne neto zarade za mart 2020. godine i zbira broja:

- zaposlenih sa punim radnim vremenom za koje je doneto rešenje o prekidu rada počev od 15. marta 2020. godine u skladu sa članom 116. Zakona o radu ("Sl. glasnik RS", br. 24/2005, 61/2005, 54/2009, 32/2013, 75/2014, 13/2017 - US, 113/2017 i 95/2018) i za koje je poslodavac - veliko pravno lice podneo Obrazac PPP-PD i

- zaposlenih sa punim radnim vremenom kojima je doneto rešenje o prekidu rada počev od 15. marta 2020. godine u skladu sa članom 117. Zakona o radu, po osnovu rešenja nadležnog državnog organa donetog u vezi sa bolešću COVID-19 i za koje je poslodavac - veliko pravno lice podneo Obrazac PPP-PD.

Broj zaposlenih iz stava 1. ovog člana uvećava se i za broj zaposlenih sa nepunim radnim vremenom za koje je doneto rešenje o prekidu rada iz stava 1. ovog člana i to tako što se za svakog zaposlenog sa nepunim radnim vremenom ukupan broj zaposlenih uvećava srazmerno ugovorenom procentu angažovanja zaposlenog sa nepunim radnim vremenom u odnosu na puno radno vreme, a što se utvrđuje na osnovu podataka iz PPP-PD za odgovarajući obračunski period.

Dakle, navedene odredbe nisu dopunjene Uredbom o dopunama i to osnovno pravilo je ostalo nepromenjeno.

Međutim, u skladu sa Uredbom o dopunama, dopunjene su odredbe člana 10. stav 3. Uredbe, tako da one sada glase:

Bespovratna novčana sredstva iz stava 1. ovog člana, isplaćuju se:

- u maju 2020. godine u iznosu proizvoda 50% osnovne minimalne neto zarada za mart 2020. godine i broja zaposlenih iz stava 1. ovog člana uvećanog u skladu sa stavom 2. ovog člana, za čije naknade zarada je poslodavac - veliko pravno lice podneo Obrazac PPP-PD za mart 2020. godine;

- u junu 2020. godine u iznosu proizvoda 50% osnovne minimalne neto zarade za mart 2020. godine i broja zaposlenih iz stava 1. ovog člana uvećanog u skladu sa stavom 2. ovog člana, za čije naknade zarada je poslodavac - veliko pravno lice podneo Obrazac PPP-PD za april 2020. godine, a za koje se rešenje o prekidu rada odnosi na najmanje 15 radnih dana u mesecu aprilu 2020. godine;

- u julu 2020. godine u iznosu proizvoda 50% osnovne minimalne neto zarada za mart 2020. i broja zaposlenih iz stava 1. ovog člana uvećanog u skladu sa stavom 2. ovog člana, za čije naknade zarada je poslodavac - veliko pravno lice podneo Obrazac PPP-PD za maj 2020. godine, a za koje se rešenje o prekidu rada odnosi na najmanje 15 radnih dana u mesecu maju 2020. godine.

Dakle, izvršene su dopune kada su u pitanju direktna davanja koja će se velikim pravnim licima isplaćivati u junu i julu 2020. godine, u smislu da pravo na direktna davanja privredni subjekt može da ostvari samo za zaposlene za koje se rešenje o prekidu rada odnosi na najmanje 15 radnih dana u odnosnom obračunskom periodu.

Drugim rečima, velika pravna lica neće ostvariti pravo na direktna davanja, koja će se isplaćivati u junu, za one zaposlene koji u aprilu nisu radili 14 ili manje radnih dana, saglasno rešenju poslodavca, odnosno nadležnog državnog organa.

Isti princip važi i kod direktnih davanja koja se budu isplaćivala u julu mesecu - pravo na direktna davanja privredni subjekt neće moći da ostvari za zaposlene koji u maju nisu radili 14 ili manje dana, saglasno rešenju poslodavca, odnosno nadležnog državnog organa.

Kada su u pitanju direktna davanja koja će se isplaćivati u maju mesecu, veliko pravno lice može da ostvari pravo na direktna davanja (u punom iznosu) za sve zaposlene sa punim radnim vremenom (kao i za zaposlene sa nepunim radnim vremenom srazmerno procentu radnog angažovanja), za koje je doneto rešenje o prekidu rada (saglasno članu 10. st. 1. i 2. Uredbe), i to nezavisno od toga koliko je radnih dana trajao prekid u martu mesecu.

Zaključak

Predmetne dopune člana 10. Uredbe verovatno za cilj imaju sprečavanje određenih zloupotreba od strane privrednih subjekata. Međutim, smatramo da ove dopune mogu da dovedu i do nekih nepravednih rešenja u praktičnoj primeni.

Na primer, ako je rešenjem poslodavca, ili državnog organa, određen prekid rada za zaposlene u periodu od 18. aprila do 13. maja, ti zaposleni se neće uračunavati u broj zaposlenih za koje privredni subjekt ostvaruje pravo na direktna davanja u junu i julu mesecu, budući da je prekid rada i u aprilu i u maju kraći od 15 radnih dana (iako je ukupna dužina prekida rada skoro mesec dana).

Preciziran datum do kada se mogu iskoristiti direktna davanja

U skladu sa novim stavom 7. člana 9. Uredbe i novim stavom 7. člana 10. Uredbe, privredni subjekti su u obavezi da primljena sredstva po osnovu direktnih davanja iskoriste najkasnije do 15. avgusta 2020. godine.

Dakle, privredni subjekti su dužni da do tog datuma iskoriste sredstva sa namenskog računa, za isplatu zarada i naknada zarada. Ukoliko nakon tog datuma preostanu određena novčana sredstva na namenskom računu, ta sredstva će se vratiti u državni budžet.

Vraćanje direktnih davanja u slučaju gubitka prava iz Uredbe

Podsećamo da je odbredbama člana 12. Uredbe propisano u kojim slučajevima privredni subjekti gube pravo na pogodnosti iz Uredbe, kao i koje su posledice gubitka prava. Jedno od posledica je i obaveza vraćanja direktnih davanja, sa obračunatom kamatom.

S tim u vezi, novim stavom 4. predmetnog člana Uredbe propisano je da se povraćaj direktnih davanja vrši na poseban namenski račun otvoren za tu namenu kod Ministarstva finansija - Uprava za trezor iz člana 13. stav 1. Uredbe.

Precizirano šta se smatra dividendom u smislu člana 16. Uredbe

Podsećamo da je odredbama člana 16. Uredbe propisana zabrana isplate dividende privrednim subjektima koji koriste prava iz Uredbe, i to do kraja 2020. godine.

Novim stavom 4. člana 16. Uredbe propisano je sledeće:

Pod dividendama, u smislu ovog člana, se podrazumevaju sve isplate koje svojim vlasnicima izvrši privredno društvo po osnovu njihovog vlasništva nad akcijama, odnosno udelima tog privrednog društva.

Predmetno preciziranje je izvršeno budući da se, u skladu sa Zakonom o privrednim društvima, pod dividendom (u užem smislu) podrazumeva isplata koju akcionarsko društvo iz dobiti vrši akcionarima, kao jedno od prava akcionara, po osnovu vlasništva nad akcijama.

Sa druge strane članovi društva sa ograničenim odgovornošću imaju pravo na isplatu dobiti, na koje se shodno primenjuju pravila o isplati dividende akcionarima.

Dakle, razlika je samo formalne, tj. terminološke prirode, pa i pre ove dopune, praktično nije bilo sporno da se zabrana odnosi i na isplatu dobiti članovima društva sa ograničenom odgovornošću. Međutim, predmetnom dopunom je sada i izričito propisano da se pod dividendom podrazumevaju sve isplate koje društvo vrši svojim vlasnicima, po osnovu vlasništva nad akcijama, odnosno udelima tog društva.

Takođe, smatramo da nakon ovog preciziranja, ne bi trebalo da bude sporno da se zabrana odnosi i na uzimanje iz imovine društva za privatne potrebe vlasnika, budući da se i ono vrši na osnovu vlasništva nad kapitalom društva.

Na kraju, napominjemo da ne postoji formalna zabrana da društvo isplaćuje bonuse vlasnicima, koji su u radnom odnosu u svom društvu, u skladu s ugovorom o radu ili opštim aktom poslodavca. Takođe, predmetna zabrana se ne odnosi na plaćanje kamate vlasniku društva, po osnovu odobrenog zajma. Ipak, i u ovim slučajevima treba biti oprezan, imajući u vidu načelo fakticiteta, tj. da se poreske činjenice tumače prema svojoj ekonomskoj suštini.

Na primer, ako se vlasniku društva, koji je u isto vreme u radnom odnosu u svom društvu, isplaćuje bonus (kao deo njegove zarade), potrebno je da su ugovorom o radu ili opštim aktom poslodavca propisani uslovi u kojima se može isplatiti bonus (na primer, zbog ostvarenih poslovnih ciljeva, zbog povećanih prihoda i sl.). U suprotnom, ako bi se bonus vlasniku isplaćivao bez unapred određenog osnova, postojala bi mogućnost da se u poreskoj kontroli taj bonus okarakteriše kao isplata osnivaču koja proizlazi iz činjenice vlasništva nad kapitalom, a ne kao realizacija prava koja proističe iz radnog odnosa.

Dodat novi član Uredbe (član 19a)

U skladu sa novim članom 19a Uredbe, privredni subjekti u privatnom sektoru koji su, u periodu od dana stupanja na snagu Pravilnika o spisku korisnika javnih sredstava ("Sl. glasnik RS", br. 93/2019), zaključno sa danom stupanja na snagu ove uredbe, brisani sa Spiska korisnika javnih sredstava iz Evidencije korisnika javnih sredstava, koja se vodi kao elektronska baza podataka kod Uprave za trezor, stiču pravo na otvaranje posebnog namenskog računa iz člana 13. st. 2. i 3. ove uredbe, kao i na fiskalne pogodnosti i direktna davanja pod uslovima propisanim ovom uredbom.

Dakle, ova odredba se odnosi na one privredne subjekte koji su brisani sa Spiska korisnika javnih sredstava u periodu od stupanja na snagu Pravilnika o spisku korisnika javnih sredstava (01.1.2020. godine) do dana stupanja Uredbe na snagu (10.4.2020.), u smislu preciziranja da se i ovi subjekti smatraju privrednim subjektima u privatnom sektoru koji mogu da ostvare prava, u skladu sa Uredbom.