Nazad na elektronske dodatke

U ovom komentaru objasnićemo na koji način obveznici poreza na dobit pravnih lica vrše korekciju prihoda i rashoda nastalih u transakcijama sa povezanim licima za potrebe utvrđivanja poreza na dobit za 2017. godinu, kao i način na koji predmetne transakcije i korekcije iskazuju u poreskom bilansu.

Normativni okvir

Način vršenja korekcija rashoda i prihoda nastalih u transakcijama sa povezanim licima uređeni su Zakonom o porezu na dobit pravnih lica ("Sl. glasnik RS", br. 25/2001, 80/2002, 80/2002 - dr. zakon, 43/2003, 84/2004, 18/2010, 101/2011, 119/2012, 47/2013, 108/2013, 68/2014 - dr. zakon, 142/2014, 91/2015 - autentično tumačenje, 112/2015, 113/2017, 95/2018 i 86/2019 - dalje: ZPDPL), kao i odredbama člana 31. Pravilnika o transfernim cenama i metodama koje se po principu "van dohvata ruke" primenjuju kod utvrđivanja cene transakcija među povezanim licima ("Sl. glasnik RS", br. 61/2013, 8/2014 i 9472019 - dalje: Pravilnik o transfernim cenama).

U skladu sa odredbom člana 59. stav 1. ZPDPL, transfernom cenom smatra se cena nastala u vezi sa transakcijama sredstvima ili stvaranjem obaveza među povezanim licima.

Prema odredbama člana 60. ZPDPL, obveznik je dužan da transakcije iz člana 59. stav 1. ovog zakona posebno prikaže u svom poreskom bilansu.

U svom poreskom bilansu obveznik je, u smislu stava 1. ovog člana, dužan da posebno prikaže kamatu po osnovu depozita, kao i kamatu po osnovu zajma, odnosno kredita, do nivoa propisanog odredbama člana 62. ovog zakona.

Obveznik je dužan da uz poreski bilans priloži dokumentaciju u okviru koje i na način koji propiše ministar finansija, zajedno sa transakcijama iz člana 59. stav 1. ovog zakona i st. 1. i 2. ovog člana, posebno prikazuje vrednost istih transakcija po cenama koje bi se ostvarile na tržištu takvih ili sličnih transakcija da se nije radilo o povezanim licima (princip "van dohvata ruke").

U slučaju da se obveznikova transferna cena po osnovu transakcije sa pojedinačnim povezanim licem razlikuje od cene te transakcije utvrđene primenom principa "van dohvata ruke", on je dužan da u poresku osnovicu uključi:

1) iznos pozitivne razlike između prihoda po osnovu transakcije po ceni utvrđenoj primenom principa "van dohvata ruke" i prihoda po osnovu te transakcije po transfernoj ceni, ili

2) iznos pozitivne razlike između rashoda po osnovu te transakcije po transfernoj ceni i rashoda po osnovu te transakcije po ceni utvrđenoj primenom principa "van dohvata ruke".

Odredbama člana 31. Pravilnika o transfernim cenama propisano je da u zaključku dokumentacije o transfernim cenama obveznik prvo utvrđuje iznos korekcije transfernih cena za svaku pojedinačnu transakciju sa pojedinačnim povezanim licem, odnosno za svaku vrstu transakcije sa pojedinačnim povezanim licem u skladu sa članom 60. st. 5. do 7. Zakona.

Sabiranjem iznosa korekcija iz stava 1. ovog člana obveznik utvrđuje ukupan iznos korekcije transfernih cena po osnovu transakcija sa pojedinačnim povezanim licem.

U skladu sa članom 60. stav 8. Zakona, obveznik ima pravo da ukupan iznos korekcije transfernih cena po osnovu transakcija sa pojedinačnim povezanim licem iz stava 2. ovog člana umanji za:

1) iznos negativne razlike između prihoda po osnovu transakcije sa tim pojedinačnim povezanim licem po ceni utvrđenoj primenom principa "van dohvata ruke" i prihoda po osnovu te transakcije po transfernoj ceni, ili

2) iznos negativne razlike između rashoda po osnovu transakcije sa tim pojedinačnim povezanim licem po transfernoj ceni i rashoda po osnovu te transakcije po ceni utvrđenoj primenom principa "van dohvata ruke".

Za potrebe primene stava 3. ovog člana, kada je kod određivanja cene transakcije po principu "van dohvata ruke" određen njen raspon:

1) smatra se da se transferna cena te transakcije ne razlikuje od njene cene po principu "van dohvata ruke" ukoliko se vrednost transferne cene nalazi u okviru tog raspona;

2) cena po principu "van dohvata ruke" jednaka je središnjoj vrednosti utvrđenog raspona kada se transferna cena nalazi izvan utvrđenog raspona.

Iznos umanjenja korekcije transfernih cena iz stava 3. ovog člana ne može biti veći od iznosa korekcije transfernih cena iz stava 2. ovog člana.

Po umanjenju iznosa korekcije transfernih cena po osnovu transakcija sa pojedinačnim povezanim licem iz stava 3. ovog člana obveznik utvrđuje konačan iznos korekcije transfernih cena po osnovu transakcija sa pojedinačnim povezanim licem.

Obveznik uključuje u poresku osnovicu zbir konačnih korekcija transfernih cena po osnovu transakcija sa svim pojedinačnim povezanim licima iz stava 6. ovog člana.

Dakle, obveznik vrši prebijanje pozitivnih i negativnih efekata transfernih cena samo sa pojedinačnim povezanim licem, i to i na prihodnoj i na rashodnoj strani.

Drugim rečima, obveznik ne može vršiti prebijanje pozitivnih i negativnih efekata transfernih cena sa različitim povezanim licima - ni na prihodnoj ni na rashodnoj strani.

Dakle, obveznik prilikom utvrđivanja korekcija po osnovu transakcija sa povezanim licima, u zaključku dokumentacije o transfernim cenama, primenjuje sledeći postupak:

- sa svakim pojedinačnim povezanim licem za svaku pojedinačnu transakciju, odnosno za svaku vrstu transakcije, utvrđuje iznos korekcije transfernih cena;

- utvrđuje ukupan iznos korekcije transfernih cena sa pojedinačnim povezanim licem po osnovu svih transakcija sa tim povezanim licem;

- ukupan iznos korekcije transfernih cena sa pojedinačnim povezanim licem umanjuje za iznos negativnih razlika nastalih u transakcijama sa tim povezanim licem;

- umanjenje ukupnog iznosa korekcije transfernih cena sa pojedinačnim povezanim licem ne može biti veći od iznosa korekcije sa tim povezanim licem;

- na kraju, sabira iznose svih konačnih korekcija transfernih cena koju je utvrdio sa svakim pojedinačnim povezanim licem, na gore opisan način.

Zbir konačnih korekcija obveznik iskazuje u poreskom bilansu na poziciji pod rednim brojem 57, i za taj iznos uvećava poresku osnovicu poreza na dobit.

Primer utvrđivanja korekcije rashoda i prihoda nastalih u transakcijama sa povezanim licima i njihovo iskazivanje u poreskom bilansu

Obveznik A ima pet povezanih lica - privredna društva B, C, D, E i F. Sa prva četiri povezana lica obveznik A je vršio transakcije u toku poreskog perioda za koje je dužan da uz poreski bilans dostavi izveštaj o transfernim cenama u punom obimu. Sa povezanim licem F obveznik A je izvršio samo jednokratnu transakciju u toku poreskog perioda za koju ispunjava uslov da dostavi izveštaj u skraćenom obliku.

Transakcije obveznika A sa povezanim licem B:

Ukupna korekcija sa povezanim licem B: 1.500.000

Transakcije obveznika A sa povezanim licem C:

Transakcije obveznika A sa povezanim licem D:

Transakcije obveznika A sa povezanim licem E:

Transakcije obveznika A sa povezanim licem F:

Ostvaren prihod po osnovu jednokratne prodaje teretnog vozila po ceni od 2.000.000 dinara - nema korekcije, dostavlja se samo izveštaj u skraćenom obliku za ovu transakciju.

Nakon opisa transakcija i utvrđivanja ukupnih korekcija sa svakim pojedinačnim povezanim licem, obveznik A vrši konačnu korekciju prihoda i rashoda predmetnih transfernih transakcija sa pojedinačnim povezanim licem u kojoj utvrđenu ukupnu korekciju umanjuje za iznos negativne razlike (ako je ima) sa svakim pojedinačnim povezanim licem:

Ukupan iznos korekcije transfernih cena sa svim povezanim licima (550.000 dinara) obveznik A iskazuje u poreskom bilansu na poziciji pod rednim brojem 57, i za taj iznos povećava poresku osnovicu.